Статьи

НДС по штрафным санкциям

1. Штрафные санкции получает покупатель Если штрафные санкции получает покупатель от продавца товаров (работ, услуг), то такие суммы не подлежат обложению НДС, поскольку они не связаны с расчетами по оплате реализованных товаров (работ, услуг) (п. 2 ст. 153, пп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ). По данному вопросу налоговые органы и суды имеют одно и то же мнение (Письмо УФНС России по г. Москве от 07.02.2008 N 19-11/11309, Постановление ФАС Уральского округа от 20.06.2007 N Ф09-4654/07-С2). Например, в Постановлении от 07.11.2007 N Ф09-9025/07-С2 ФАС Уральского округа суд отказался признавать сумму неустойки за непредставление груза, полученную от контрагента за нарушение договорных обязательств, суммой, связанной с оплатой товара (см. также Постановление ФАС Уральского округа от 20.06.2007 N Ф09-4654/07-С2). Таким образом, при получении сумм неустойки от продавца, подрядчика, арендодателя, перевозчика и т.д. НДС не начисляется.

2. Штрафные санкции получает продавец Вопрос о том, увеличивают ли суммы штрафных санкций, полученных продавцом товаров (работ, услуг), его налоговую базу по НДС, решается в настоящее время неоднозначно.

Первоначально в НК РФ содержалась прямая норма о необходимости включения в налоговую базу по НДС сумм санкций, полученных за неисполнение (ненадлежащее исполнение) договорных обязательств [пп. 5 п. 1 ст. 162 НК РФ (в ред. от 05.08.2000 N 117-ФЗ)]. Но еще до вступления в силу гл. 21 НК РФ законодатель сознательно отказался от увеличения налоговой базы по НДС на суммы санкций по хозяйственным договорам: вышеуказанное положение было исключено из НК РФ (п. 18 ст. 1 Федерального закона от 29.12.2000 N 166-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации"). Вместе с данным законодательным положением был отменен и п. 9 ст. 171 НК РФ, который предусматривал право стороны, которая уплатила неустойку, принять по ней НДС к вычету. Таким образом, в настоящее время, если провинившаяся организация все-таки решит начислить на уплаченную неустойку НДС, то она не сможет принять этот НДС к вычету по причине отсутствия для этого правовых оснований.

Перечень ситуаций, при которых сумма полученных денежных средств увеличивает налоговую базу по НДС продавца, приведен в пп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ. Это денежные суммы, полученные за реализованные товары (работы, услуги) в виде финансовой помощи; на пополнение фондов специального назначения; в счет увеличения доходов; иначе связанные с оплатой реализованных товаров (работ, услуг).

Поскольку данный перечень является открытым, между налогоплательщиками и контролирующими органами нередко возникают споры по поводу отнесения тех или иных сумм на увеличение налоговой базы и исчисления с них НДС.

Вышеперечисленные суммы только тогда облагаются НДС, когда они связаны с реализацией товаров (работ, услуг). Это означает, что между налогоплательщиком и его контрагентом, во-первых, должен быть заключен договор, по которому одна сторона реализует другой стороне товары (работы, услуги), во-вторых, эта реализация должна фактически произойти. Иными словами, товары должны быть переданы, работы выполнены, а услуги оказаны. Если договорные отношения, предметом которых является реализация товаров (работ, услуг), отсутствуют, то суммы, поступившие организации-продавцу в виде финансовой помощи, на пополнение фондов специального назначения и т.д., НДС не облагаются. Если товары еще не переданы, работы не выполнены, а услуги не оказаны, то полученные денежные средства должны признавать оплатой, предварительной оплатой в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг).

Налоговые органы на основании вышеприведенного положения требуют от налогоплательщиков включать в налоговую базу и облагать НДС суммы штрафов, пеней, полученные продавцами товаров (работ, услуг) от покупателя за неисполнение или ненадлежащее исполнение обязательств по оплате товаров (выполнению работ, оказанию услуг) (Письма Минфина России от 20.05.10 №03-07-11/189, от 08.12.09 №03-07-11/311). Так, в Письме Минфина России от 09.08.2007 N 03-07-15/119 говорится о том, что при обложении НДС сумм, полученных налогоплательщиком от покупателей товаров за нарушение условий договоров, предусматривающих поставку товаров, облагаемых по налоговой ставке, установленной п. 2 ст. 164 НК РФ в размере 10%, должна применяться расчетная ставка 10/110.

В Письме Минфина России от 17.10.2007 N 03-07-15/157 разъяснено, что суммы, полученные за нарушение сроков оплаты и других условий контракта на реализацию товаров (работ, услуг), облагаемых по налоговой ставке 0%, включаются у российского налогоплательщика в налоговую базу в составе выручки от реализации этих товаров (работ, услуг) при условии представления в налоговые органы документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ. В случае не подтверждения российским налогоплательщиком права на применение налоговой ставки 0% суммы, полученные от иностранного или российского лица за нарушение сроков оплаты и других условий контракта, включаются в налоговую базу в составе выручки, подлежащей налогообложению по налоговой ставке в размере 18 (10)%.

Если организация облагает НДС штрафы и пени, она должна выставить и соответствующий счет-фактуру, который должен быть оформлен в соответствии с п. 19 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур. Поставщик, получивший неустойку, должен выписать счет-фактуру в единственном экземпляре (только для себя) и зарегистрировать его в своей книге продаж. Стороне, уплатившей неустойку, счет-фактура не передается.

Более того, Письмом ФНС России от 01.11.2007 N ШТ-6-03/855@ Письма Минфина России от 09.08.2007 N 03-07-15/119 и от 17.10.2007 N 03-07-15/157 направлены для сведения нижестоящим налоговым органам, которые должны использовать их в работе. Поэтому организациям, имеющим другое мнение, придется отстаивать свою позицию в суде.

Однако такая позиция налоговых органов не всегда находит поддержку у судей арбитражных судов. Большинство судебных решений, предметом рассмотрения которых являлся спор между налогоплательщиками и налоговыми органами по поводу налогообложения сумм штрафов, пеней, полученных продавцом от покупателя, принято в пользу налогоплательщиков (Постановления Президиума ВАС РФ от 05.02.2008 N 11144/07, ФАС Московского округа от 06.01.2004 N КА-А40/10691-03, ФАС Дальневосточного округа от 02.04.2004 N Ф03-А37/04-2/474, ФАС Восточно-Сибирского округа от 27.08.2003 N А33-89/03-С3н-Ф02-2684/03-С1, ФАС Уральского округа от 21.08.2003 N Ф09-2548/03-АК).

Но все же некоторые суды выносили решение в пользу налоговых органов.

Президиум ВАС РФ выразил свою точку зрения по данному вопросу в Постановлении от 05.02.2008 N 11144/07, где он указал, что налоговая база при реализации товаров (работ, услуг) определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, рассчитанных в соответствии со ст. 40 НК РФ, с учетом акцизов и без включения НДС (п. 1 ст. 154 НК РФ). Согласно ст. 40 НК РФ для целей налогообложения принимается цена товаров (работ, услуг), указанная сторонами сделки, если иное не предусмотрено данной статьей Кодекса. Налоговая база по НДС увеличивается на суммы, связанные с оплатой реализованных товаров (работ, услуг) (ст. 162 НК РФ). Однако, как указал Президиум ВАС РФ, неустойка, полученная по договору от контрагента, не связана с оплатой товаров в том смысле, который подразумевается ст. 162 НК РФ. Следовательно, неустойка не должна облагаться НДС.

Действительно, позиция судей представляется более логичной, нежели доводы финансового и налогового ведомств. Во-первых, ГК РФ относит неустойку к мерам, которые обеспечивают исполнение обязательств, а не к плате за товары (работы, услуги). Иными словами, неустойка возникает в случае каких-то конкретных нарушений обязательств и выплачивается сверх цены договора.

Во-вторых, налогооблагаемой базой по НДС является реализация товаров (работ, услуг, передача имущественных прав) (пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). В соответствии со ст. 39 НК РФ реализацией считается передача на возмездной или безвозмездной основе права собственности на товары (работы, услуги). Очевидно, что сам факт неустойки под это определение не подпадает, то есть реализацией не является, следовательно, объект обложения НДС при уплате неустойки отсутствует.

В-третьих, штрафы, пени и иные санкции за нарушение договорных обязательств причисляются НК РФ к внереализационным доходам (расходам) (п. 3 ст. 250, пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ). Само название "внереализационные" доходы (расходы) свидетельствует о том, что штрафы и пени не связаны с реализацией.

С принятием Постановления Президиума ВАС РФ от 05.02.2008 N 11144/07 у налоговых органов практически отсутствует судебная перспектива на положительные, с их точки зрения судебные решения. Организациям остается только последовательно отстаивать свои права в судах.

Так как на сегодняшний день нет единого мнения по вопросу, начислять или нет НДС с полученных сумм штрафных санкций, продавцу придется решать этот вопрос самостоятельно.

Если организация-продавец сочтет нужным не начислять НДС с суммы штрафных санкций, то она должна быть готовой к тому, что ей придется отстаивать свою точку зрения в суде.

Для этого надо предпринять некоторые меры предосторожности:

- Право получить неустойку нужно зафиксировать в договоре;

- Договор, по которому начисляются штрафы, должен содержать строгие условия по форме и срокам расчетов;

- Условия договора должны быть выполнимыми;

- Формулировки неустойки не должны быть двусмысленными;

- Стороны, подписывающие договор не должны быть аффилированными.

Так же необходимо отметить, что отсутствуют основания для принятия к вычету сумм НДС со штрафных санкций, т.к. в ст. 171 НК РФ, устанавливающей налоговые вычеты, не предусмотрены вычеты НДС, исчисленного и уплаченного в бюджет в отношении сумм, включаемых в налоговую базу в соответствии с пп.2 п.1 ст. 162 НК РФ.

Рассмотрим пример отражения у перевозчика признанной претензии и штрафных санкций:

Грузополучатель при приемке товара обнаружил повреждение груза, в связи с чем выставил претензию грузоотправителю, за счет которого была организована доставка. Грузоотправитель, в свою очередь, выставил претензию перевозчику на сумму поврежденного груза и на сумму платы за перевозку поврежденного груза. По результатам рассмотрения перевозчиком признана и удовлетворена претензия грузоотправителя. Стоимость поврежденного груза составила 91778 руб. (в том числе НДС - 14000 руб.), провозная плата пропорционально стоимости поврежденного груза - 11 800 руб. (в том числе НДС - 1800 руб.). Стоимость всей перевозки составила 35000 руб. (НДС - 5339 руб.). Начислены штрафные санкции в размере 2360 руб.

Сумма ущерба, причиненного грузоотправителю, подлежащая возмещению перевозчиком в связи с утратой (порчей) груза, учитывается последним в составе прочих расходов (п. 11 ПБУ 10/99). Указанный расход отражается на дату признания перевозчиком предъявленной грузоотправителем претензии о возмещении причиненного ущерба или вступления в силу решения суда (п. п. 14.2, 16 ПБУ 10/99).

В бухгалтерском учете перевозчика будут сделаны следующие проводки (см. таблицу).

Если перевозчик отражает сумму претензии за счет виновных лиц (например водитель), то в бухгалтерском учете делается следующая проводка: Дт 73 Кт 76.2

Поделиться

comments powered by HyperComments
Обязательный аудит Разработка договоров и правовая экспертиза Восстановление бухгалтерского учета

 Горячая линия
+7 (495) 737-67-53

Задать вопрос онлайн

Кадровые вопросы и начисление заработной платы

Каждую среду с 17:00 до 19:00

Налогообложение хозяйственных операций и сделок

Каждую среду с 17:00 до 20:00

Мы на Facebook