Давайте рассмотрим ситуацию, когда мы используем в своей деятельности имущество безвозмездно в соответствии с договором безвозмездного пользования.
Будет ли у нас в данном случае возникать налогооблагаемая база по налогу на прибыль?
Недавно мы разбирались с вопросом безвозмездного «пользования» деньгами – ситуация получения беспроцентного займа.
Мы установили, что сама сумма займа не является полученной безвозмездно, поскольку должна быть возвращена, а экономия на процентах хоть и является, по сути, экономической выгодой, но поскольку порядок ее определения и оценки в главе 25 НК РФ не установлен, то и дохода в целях налогообложения прибыли не возникает.[spoiler]
С имуществом, казалось бы, дела должны обстоять подобным образом. Однако, это не так. Сама стоимость полученного имущества доходом являться не будет, поскольку мы должны его вернуть (п. 1 ст. 689 ГК РФ). А что же мы получаем при пользовании имуществом?
Получая имущество, арендатор получает определенный объем прав в отношении него - это пользование и распоряжение переданным ему имуществом. Договор аренды является возмездным, это означает, что за предоставленные права в отношении имущества арендатор обязан уплачивать арендную плату.
Что же происходит, когда арендатор не вносит арендную плату? Получается, что право пользования имуществом предоставлено арендатору безвозмездно. Пунктом 8 ст. 250 НК РФ предусмотрено, что доходы в виде безвозмездно полученных имущественных прав (включая право пользования имуществом) признаются внереализационными и учитываются при формировании налоговой базы по налогу на прибыль.
О чем нам и рассказал Минфин РФ в своем последнем письме на эту тему от 12 мая 2012 г. 03-03-06/1/243.
Но почему при безвозмездном пользовании деньгами (беспроцентный заем) объекта налогообложения нет, ведь, тоже получаем право пользования бесплатно, а в случае пользования имуществом – есть?
Между этими видами сделок есть существенное отличие, лежащее в природе объекта сделки. В силу прямого указания ст.608 ГК РФ предметом договора аренды может быть только непотребляемая вещь. Непотребляемость - это свойство вещи, которое позволяет ей не терять назначения (исчезать, перерабатываться) в процессе однократного использования. Потребляемые вещи, к которым относятся и денежные средства, не могут сдаваться в аренду, поскольку пользование ими соединено с их уничтожением. А после истечения срока договора именно полученные от арендодателя вещи подлежат возврату. Потребляемые вещи, такие как деньги, могут быть переданы на основании иных видов договоров - займа, кредита, в которых возвращаются не те же предметы, а аналогичные - в том же количестве. При этом заемщику денежные средства передаются в собственность, а при аренде предоставляется право временного пользования. Таким образом, при получении займа заемщик не получает имущественные права, он получает вещь (деньги) в собственность, но с обязательством возврата. Да, проценты по договору займа являются платой за пользование денежными средствами. Но характер этой платы, то, что лежит в ее основе – иной. Отсутствие такой платы не создает безвозмездность получения некоего объекта - имущественного права.
В Информационном письме Президиума ВАС РФ от 22.12.2005 N 98 <Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации> содержится такой вывод: доход в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав признается в качестве внереализационного дохода. П.8 ст. 250 НК РФ подлежит применению также и при безвозмездном получении права пользования вещью. Установленный указанной нормой принцип определения дохода при безвозмездном получении имущества, заключающийся в его оценке исходя из рыночных цен, определяемых с учетом положений статьи 40 НК РФ, подлежит применению и при оценке дохода, возникающего при безвозмездном получении имущественного права, в том числе права пользования вещью.
Относительно оценки доходов исходя их рыночных цен Минфин в упомянутом выше письме говорит нам о том, что она должна определяться не ниже остаточной стоимости - по амортизируемому имуществу и не ниже затрат на производство (приобретение) - по иному имуществу (выполненным работам, оказанным услугам). С 1 января 2012 г. оценка производится с учетом положений ст. 105.3 НК РФ. Информация о ценах должна быть подтверждена налогоплательщиком - получателем имущества (работ, услуг) документально или путем проведения независимой оценки.
В качестве вывода процитируем Минфин: налогоплательщик, получающий по договору в безвозмездное пользование имущество, включает в состав внереализационных доходов доход в виде безвозмездно полученного права пользования имуществом, определяемый исходя из рыночных цен на аренду идентичного имущества.
Исходя из всего вышесказанного, во избежание доначисления доходов расчетным путем не понятными методами, лучше предусмотреть какой-либо размер арендной платы за предоставленное в пользование имущество. И пусть уже налоговые органы пытаются доказать, что вы применили не рыночные цены – учтут при этом степень износа имущества, условия его использования и множество других факторов, влияющих на размер платы за пользование.
Автор статьи: Филичева Марина, руководитель компании